“纳粮当差”与现代税收之区别，最主要有以下几点：一是官府的财政需求没有一定的预算定额，而是根据需要随时派征；二是纳税人的负担，并非单一地由可以用标准单位计量的物质或货币构成，而是包括了在缴纳相应的钱物同时衍生出来的人力物力支应，因而赋役的实际负担是非定额化的；三是赋役负担的对象，以编户为基本单元，在性质上作为课税客体的财产(田地)和人丁，综合地构成了核定每个编户负担能力的要素；四是派给各户负担的轻重根据其负担能力来确定。这种体制是基于所有的编户齐民都必须承担为王朝国家服役的义务这一原理的，种田纳赋是一种最基本的义务，本质上就是差役；田赋之外，应当的劳务、勾摄公事、办纳物料是役，戍守军卫是役，出任官职也是役。总之，人是朝廷的人，所有个人为王朝国家运作的贡献，在法理上都是服役当差。由于承担这种服役义务的基本单位是户，而户的财力有贫富之殊，人丁有多寡之别，承担服役义务的能力有很大差异，所以为了保证王朝国家对编户控制的稳定性，历代王朝都需要秉持“均平”的原则，根据编户的负担能力派给轻重不同的赋役负担。在实物经济为主导和人身控制关系为基础的社会结构下，明朝国家运作所需的人力物力供应，大量是由编户直接提供，实物和劳力的需求因人因事变动不定，因此，所谓“均平”，只能笼统地通过对编户负担能力划分等级、分派轻重不等差役的方式去实现。以这种方式实现的均平，并无一定的定额，也并非比例赋税，而是随时量户以定差意义上的均平。明代前期由赋役征派引出的种种矛盾，都是在这样的机制下发生的。因而，随着明代社会经济和政治运作的发展，在很多地方为了实现更加合理化的均平而采取了种种变通的措施，这些措施在原理上都通往同一改革方向，我们下面简要地作一些讨论。
    二 从户役到地丁
    明朝赋役转变的总趋势是差役课税化，也就是由基于编户对王朝的人身隶属关系的当差转变为以国家权力为依据向个人财产的课税，并以定期征收定额的比例赋税取代根据编户的负担能力因事随时摊派的方式。这个转变，首先体现在田赋征收中的差役成分向田赋附加税衍变上。前面我们已经分析过，明初田赋在税粮正额背后还蕴含着差役的成分，即所谓“以运纳借之民力”。这个隐含的役是怎样变成税的呢?这是从民运体制下的补贴加征发展来的。《大诰续编》“议让纳粮第七十八”透露了一点信息：“催粮之时，其纳户人等粮少者，或百户、或十户、或三五户，自备盘缠，水觅船只，旱觅车辆，于中议让几人总领，跟随粮长赴合该仓分交纳。就乡里加三起程，其粮长并不许起立诸等名色，取要钱物。”这意思是若干户可以集合在一起，委托几个人负责跟随粮长去解运。而纳户需多交些粮米给参与运输的人户作为运费补贴。随着漕粮由民户自解慢慢演变为交给卫所军队解运，这种老百姓之间的补贴就以加耗的形式实现，也就是田赋正额中隐藏的运输徭役变成了田赋正额的附加税--耗米，田赋的实际负担开始变得比较确定，运输劳役被以田赋附加税的形式“赋税化”了，赋中有役的田赋向比较纯粹的赋税迈进了一步。因为耗米乃由运输劳役转化而来，所以路远途艰的重仓口自然加耗多，而轻仓口加耗少。延续此前上户应重仓口的原则，理论上耗米轻重应与户等高下相对应。实际运作中出现的“苏松民俗大户不出加耗，以致小户连累纳欠”(万历《嘉定县志》卷四“营建考下”，中国方志丛书本，第260～261页)的弊端恰好从反面说明科派原则是大户纳耗多，小户纳耗少。
    为了解决这一弊端，宣德八年(1433年)周忱实行了平米法，以“均征加耗”为改革的核心内容，反映了由户役制的均平观念到课税制的均平观念的转变。户无论大小，田无论官民，均得加耗。合计全县耗米，与田赋正额加起来得出实际应征的总额，谓之平米。将平米总额向田赋正额摊派，于是平米成了实际征收的税额，而原来的田赋税粮额则成了摊派的对象。周忱同时还利用平米的摊派比例来调整官民田实际负担。对本身科则较高的官田所负担的税粮，仅派给较少的平米，对本身科则较低的民田所负担的税粮，则派给较多的平米。这样，平米事实上成为一个新的税，它与明初的田赋不同，进一步与户的身份、户等脱离了关系，而转化为以粮额为摊派对象、课征对象的征课，其实质就是更单纯地以土地为课税客体了。如果说朱元璋所定的田赋是“赋中有役”的话，那么耗米的出现就使赋中之役赋税化了，平米的出现则可以说是创造出了真正意义上以土地为对象的财产税，把带着等级户役性质的田赋向着土地财产税方向推进了一大步。粮额这个因素则开始从作为人丁事产结合体的户中分离出来，单独被作为摊派、课征的对象了。
    周忱的改革还不仅止于此。因为平米法所征的加耗米在支付漕粮运输费用、损耗外，还有一定剩余，即余米，而里甲户除了运输税粮的责任之外还负担有其他徭役，很自然地，这一笔剩余经费就被用来调整其他里甲公费负担。周忱设济农仓储存余米，“遇农民缺食及运夫遭风被盗、修岸导河不等口粮，凡官府织造、供应军需之类，均徭、里甲、杂派等费，皆取足于此”(赵用贤：《议平江南粮役疏》，陈子龙等选辑：《明经世文编》卷三九七，中华书局1962年版，第4288页)。这就开启了一个方向，即用平米这一项财产税来承担部分徭役。以劳役形式出现的徭役负担事实上开始赋税化，开始向财产税方向迈出了一小步，徭役的派征对象开始从户向粮额转变。
    在田赋征收变化的同时，差役征派也逐渐发生着转变。差役本来是直接的人力物力的征调，但以缴纳一定额度的钱物代替亲身应役的做法，自古有之。明代初年，以出钱出物替代应当差役的做法在民间以个人行为的方式也已存在。朱元璋在《大诰续编》“民间差发第五十九”中说：“官府一应差发，皆是细民应当。正是富家，却好不曾正当官差，算起买嘱官吏，不当正差，私下使用钱物。计算起来，与当差不争来去，不知如何愚到至极之处。”朱元璋以为使用钱物和当差负担相差不多，所以不明白为何这些富家愿意出钱物而不愿意当差。其实出钱出物与当差的最大差别在于，出钱物是可以计算并有一定数额的，当差则是一应负担俱由应役者承受、不可预计的。这就是富家选择的理由。而且就是这个区别，形成了后来差役征派弊端百出之时官府改革差役征派方式的基本思路。这个转变的制度性设计，以均徭法的实行为典型。大约在正统年间开始逐渐推行开来的均徭法，基本的内容是固定负担项目、差役名额，并且伴随着折银实现了定额化，先是按由人丁事产所定的户等由重到轻均派，后来又直接按丁、粮摊征。徭役从不确定的临时性劳动征发变成了定额的货币赋税，也逐渐不再需要将具体徭役项目指派给特定人户，只需要保证全县的徭役银收支平衡即可。与此相伴发生的变化是作为徭役课税客体的户逐渐分裂为丁和地(或粮)，徭役银额被分别按比例摊派到丁额和地亩额(或粮额)上。
    我们看到几个变化的线索在相互交织，赋役征派的原则和实现方式逐渐向同一方向转变。第一，田赋中的徭役成分、徭役通过附加税，照丁粮派征等形式逐渐赋税化了。第二，平米法改革使平米成为实际的税，粮额从户中分离出来，成了平米的课征对象。等级户役性质的赋役向以土地为课税客体的财产税转变。第三，将平米向粮额摊派的方式开启了一个解决财政经费的新方法，就是把各种负担都合计在一起，然后向粮额摊派下去，无论是耗米还是里甲公费都可以从平米中解决。随着徭役逐渐赋税化，这个原理也就可以扩延到所有的当差项目，很多开支都可以摊派到粮额上去。这就是一条鞭法的原则。