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在假税的征收方面，钱剑夫认为，假税是汉代独有的一种赋税，其实就是公田的田租。因为这种土地是暂时或有一定年限借给民耕种，实际上是租给农民耕种，汉王朝就是大地主，耕种公田的农民就是它的佃户。因此，所收的田租就别名“假税”[31]。黄今言等主张，汉代官府把公田出租给贫苦农民耕种，叫做“假与”，因此，这种租种公田者向官府缴的税便叫“假税”，其实质是国家向农民课取的地租，同“三十税一”的田租是不同的[32]。祝瑞开在《汉代的公田和假税》中讲，“假税”和封建自耕农民向政府交纳的的“租赋”是不同的。后者在通常情况下，向政府交税三十税一或十五税一的田租和算赋、口赋、并服一定的劳役。“假税”通常在百分之五十以上，剥削量远远超过了自耕农的所谓田租[33]。韩养民认为，汉代的假税，很可能是行“三十税一”的税额，“假民公田”不是从增加国家财政收入着眼，而是安置流民的措施之一，在这种情况下，假税的税额不会过高，很可能实行“三十税一”，它同自耕农的田租一样，在一定时期、一定范围内也可以减免[34]。 2、汉代财政支出包括军事支出、皇室费用、官俸支出、工程支出、社会救济、科学文化支出等。比较系统地研究汉代财政支出管理的学者有加藤繁等日本学者和国内学者马大英等。加藤繁对汉代的财政支出问题的研究侧重于帝室财政，他将帝室财政支出分为：膳食之费、被服之费、器物之费、舆马之费、酱药之费、乐府及戏乐之费、后宫之费、铸钱之费、少府水衡的杂费、赏赐之费等。然后对皇太后、皇后、太子费用支出办法进行了论述。他认为，所谓“共养”“劳赐”[35]虽然是帝室财政支出的二大宗，但是属于广义“共养”的一部分，如宫殿及其营造费却置于皇室财政支出以外。御用的马匹由少府和水衡饲养，其费用当然归帝室财政负担，但其马匹却从太仆所掌握的诸厩或三十六苑供给补充。与此相反，天下流通的钱币铸造费则由皇室财政负担。天地祭祀由太常管辖，其费用归大司农支付，但祭祀所用的牺牲却由水衡都尉所掌握的上林苑供给[36]。加藤繁也承认，帝室财政与国家财政在细目上有区别。帝室财政支出主要有共养与赏赐二部分的支出。从帝室财政支出来讲，加藤繁考察较为细致，所列细目详细而具体，但是缺乏对相关管理措施的论证。对于国家财政支出问题，他在结论中做了补充说明，并将之归纳为：在京官吏的俸禄支出（不包括少府、水衡的俸禄支出）、祭祀之费、土木之费、军队供养之费、军用车马武器之费、京师诸机关的事务费等。关于这些支出问题的研究，日本的学者成绩斐然，比如越智重明的《关于汉代的财政》[37]、楠山修作的《汉代的国家财政》等[38]尤以山田胜芳的研究最为深入，他的《对汉代财政的一个考察》、《汉代财政制度变革的经济要因》、《前汉武帝时代的祭祀和财政-封禅书与平准书》、《王莽时代的财政》、《后汉的大司农和少府》和《前汉武帝时代的财政机构》等文章对汉代的财政管理及其支出提出了一系列的观点，但综观之，则基本上还是加藤繁的观点及论述框架，也没有就财政支出的过程、办法等问题进行解释[39]。 国内以马大英为代表的研究成绩最为瞩目。他认为，汉代财政支出基本上分为皇室支出和国家支出两大部分。前者指皇室及其家用的生活费及为维持皇帝权威的一些赏赐等支出；后者指维持国家政务的各项支出。在前汉，国家财政和皇室财政是分开的，皇室支出的无限扩张，侵蚀了国家财政，酿成国家财政的困难。孙翊刚的《中国财政史》将汉代的财政支出分为军事支出、皇室费用、官俸支出、工程支出、社会救济和科学文化支出等项目[40]，他也是分门别类地列出了汉代的各种支出细目，没有对管理上的措施进行研究。黄天华的《中国财政史纲》[41]也仅仅对支出项目进行了列举。 3、会计与财政监督。郭道扬的《中国会计史稿上册》对汉代的会计制度做了比较全面的研究，他的立论和实证的治学方法，为他的研究奠定了坚实的基础。他将汉代的会计分时断进行论证，主要探讨了汉代的财官与财制、官厅会计方法、民间会计、汉代的会计理论、司马迁关于财计方面的议论、桑弘羊关于财计方面的议论和王莽关于财计方面的议论等问题[42]。他的这些论述具有深厚的会计学基础以及扎实的史料功底，故而提出的论点独具匠心。杨时展评论说，他利用睡虎地秦简、居延汉简、流沙坠简、汉晋西陲木简等第一手资料，令人佩服地勾勒出了中式会计发展的大体轮廓，这种以出土文物为基础，旁及万家史籍而写出的学术成果，至今还不多见[43]。然而，汉代的调书、簿籍等与会计凭证、会计报告和会计项目等的关系如何？与财政监督有什么关系？这些问题郭先生没有详论。李均明的《汉简会计考》在郭道扬的研究基础上对汉代的会计方法提出了自己的看法[44]。李孝林的《世界会计史上的珍贵资料》一文利用江陵凤凰山汉简详细地论述了江陵汉简簿籍史料的作用以及复式计帐法的具体情况。[45] 有关财政监督方面的研究长期以来重视不够，只有一些监察、审计通史和相关的专门史对之略有涉及。如杨宽的《战国秦汉的监察和视察地方制度》[46]，方宝璋先生的《中国古代审计史话》[47]，肖清益、谭建立的《中国审计史纲要》[48]等。方宝璋认为，中国古代有三种类型的审计活动，即财政财务审计、财经法纪审计、对官吏经济政绩的审计考核。他在《论中国古代监审一体制度的演变和特点》一文中认为，中国古代监察与审计一体的制度从秦汉开始已系统建立，历经两千多年的演变与发展，一直至明清时期。监审一体的机构地位高、权力大，直接属于皇帝指挥，独立性强，在吏治中发挥了重要作用[49]；王春知的《秦汉监察制度的形成》详细地论证了秦汉之际监察制度有其自身产生的原因、机构设置、职权范围和运转机制等内容。秦汉时期的统治阶级，通过监察制度这个制衡杠杆，去调节皇权与相权、中央集权与地方分权等之间的关系，去监察国家机关和国家官吏执法守法与违纪违法，忠于职守与渎职失职，从而使国家机器按照统治阶级的意志顺利运行[50]。关汉华的《试论两汉监察官员的选任制度》对两汉时期监察制度的重大变革、监察官员的选任方式与途径、选任的标准与条件、考核与管理等进行了全面的探讨与论证[51]。孔令平、朱云峰等在《浅谈汉代的审计》中简略地概述了汉由御史府兼管审计工作的情况[52]。 总地说来，所有的这些成果，都从不同的方面在不同程度上对汉代的财政管理的研究上做出了自己的成绩，大大地丰富了我们对汉代财政管理方面的知识。但是，毋庸置疑，过去的学者对汉代的财政管理的研究仍然存在缺陷。 首先，大部分研究缺乏出土文献的佐证。二十世纪二、三十年代，胡钧、徐式庄、常乃德、刘秉麟、杨志濂和刘不同等先生在探讨汉代财政管理的过程中由于受时代的限制，基本上使用文献材料去论证各自观点。即使是二十世纪八十年代出版的《汉代财政史》、周伯棣《中国财政史》等也没有充分利用秦汉简牍材料，故而对很多问题的认识存在缺漏。建国以后出土了大量秦汉简牍材料，如秦汉魏晋出土文献、天水放马滩秦简、大通上孙家寨汉简、尹湾汉墓简牍、敦煌悬泉汉简、长沙走马楼三国吴简、云梦秦简、居延汉简等，为重新认识汉代的财政管理提供了条件。再者，考古材料还必须与文献材料紧密结合，才能得出科学、缜密的结论。比如： 未得四月尽六月积三月奉用钱千八百，已得赋钱千八百。 《居延汉简释文合校》[53]82.33（第146页） □未得四月尽六月，积三月奉用钱二千七百，已赋毕。 《居延汉简释文合校》4.20（第6页） 这些简牍反映了汉代地方俸禄支付的情况，通过简文我们似乎可以看出：汉代的俸禄不是按月发放的，其中存在多种形式，也有学者就此撰文论证。其实，汉代官俸就其制度而言是按月发放的，阎步克老师利用大量的史料考证，并得出结论：“月俸乃是最基本的制度规定。”[54]因此，对一些材料还有进一步辨析考证的必要。 其次，对某些问题的认识还不够妥当。例如（日）加藤繁在《汉代国家财政与帝室财政的区别及帝室财政之一斑》中认为汉初国家财政与皇室财政相互分离，直到东汉光武时期才开始融合。马大英《汉代财政史》等即持此说，甚至有的学者认为汉代二大财政体系“彼此不能混淆”[55]。其实我们根据云梦秦简、张家山汉简以及大量的文献材料考证，可以得出这样的结论即自商鞅变法以后国家财政与帝室财政就开始分离，但终两汉这种划分制度一直就不是十分严格。 这些情况说明，前人在汉代财政管理方面的研究所做的工作虽然成绩斐然，但是仍然需要继续在这一领域做系统、深入的探讨。 作者简介：朱德贵，哈尔滨商业大学经济史研究所所长，副教授，历史学博士，主要从事中国经济史研究。 EMAIL：zhudegui2004@pku.org.cn 地址：黑龙江省哈尔滨市松北区学院路1号哈尔滨商业大学经济学院 邮政编码：150028 (责任编辑：admin) |